Нерозподілений прибуток підприємства: можливості використання

У статті розглянемо декілька доволі популярних запитань, що стосуються такого показника фінзвітності, як нерозподілений прибуток. Куди його можна використати? Чи можна за рахунок прибутку списати, наприклад, негосподарські витрати підприємства?

Списання витрат за рахунок прибутку

Чи можна списати за рахунок прибутку ПДВ (Дт 6442) за податковими накладними, які постачальник не зареєстрував і не збирається реєструвати? Якщо можна, то чи потрібен для цього протокол засновників?

Відразу застережемо — просто списувати витрати за рахунок нерозподіленого прибутку (рахунок 44), наприклад, щоб їх не зняли податківці або якщо боїмося показати якісь негосподарські витрати, методологічно неправильно. А якщо суми таких витрат ще й суттєві, то це призведе до викривлення даних фінзвітності, а отже, вона може вважатися недостовірною.

На чому ґрунтуються такі висновки?

По-перше, розпорядження нерозподіленим прибутком — виключна компетенція загальних зборів учасників. Тобто саме учасники товариства і тільки вони мають право вирішувати, як бути з «чистим» прибутком підприємства.

Тільки у виняткових випадках П(С)БО допускають можливість відображати витрати зменшенням власного капіталу (через рахунок 44). Ідеться про дуже вузькі випадки. Які? Ну, наприклад, коли, дотримуючись стандартів бухобліку, витрати потрібно відображати шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку/непокритого збитку на початок року (тобто рахунка 44) при:

— виправленні помилок минулих років (у тому числі виправленні минулорічних витрат/доходів) (п. 4 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах»);

— ретроспективному перерахунку — при зміні облікової політики в разі впливу на минулі періоди (п. 12.1 П(С)БО 6).

В усіх інших випадках, коли «зачіпання» нерозподіленого прибутку прямо не дозволяється П(С)БО, будь-які проводки, що стосуються розподілу і використання чистого прибутку (нерозподіленого прибутку підприємства) можуть робитися тільки на підставі рішення (протоколу) загальних зборів учасників.

По-друге, незважаючи на те, що власники підприємств мають право вільно розпоряджатися чистим прибутком, це зовсім не означає, що за рахунок прибутку підприємство може профінансувати будь-які свої витрати. Адже для них уготована своя облікова доля. Якщо згідно з бухгалтерськими правилами будь-які виплати підприємства — це витрати, то списати їх за рахунок прибутку буде неправильно. Інакше фінансовий результат буде викривлений.

Бухгалтерський облік витрат підпорядковується П(С)БО 16 «Витрати». І якщо витрати підприємства відповідають поняттю «витрати» (тобто очікується зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов’язань, п. 3 НП(С)БО 1, п. 5 П(С)БО 16), то їх обліковують за правилами цього стандарту. Тобто визнають витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони були здійснені, або (якщо їх неможливо прямо пов’язати з доходом) витратами в періоді їх понесення (п. 7 П(С)БО 16). А отже, у будь-якому разі вони впливають на фінрезультат.

Невідображення витрат призведе до викривлення фінансової звітності: заниження витрат і завищення фінрезультату. А інформація, наведена у фінзвітності, має бути достовірною (п. 3 розд. III НП(С)БО 1).

Наприклад, та ж ситуація з податковими накладними, які так і залишилися незареєстрованими постачальником. Якщо податкова накладна не зареєстрована, то підприємство втрачає право на податковий кредит. І по суті, сплачений постачальникові ПДВ стає невідшкодовуваним податком. А отже (якщо податок не включено до первісної вартості активу), це витрати підприємства. Щоправда, право на витрати в цьому випадку в підприємства з’являться тільки після появи впевненості в тому, що постачальник уже не зареєструє ПН (тобто сума такого ПДВ дійсно стане невідшкодовуваною). Зокрема: якщо спливуть 1095 днів з дня складання ПН або якщо до їх завершення постачальник ліквідується.

Те саме стосується й виплати за рахунок прибутку різного роду заохочувальних виплат для працівників. П(С)БО 26 прямо встановлює (пп. 5 і 8), що премії та інші заохочувальні виплати вважаються:

— або поточними виплатами працівникам (якщо вони підлягають оплаті протягом 12 місяців після закінчення періоду, у якому працівники виконують відповідну роботу);

— або зобов’язанням через створення забезпечення у звітному періоді, якщо робота, виконана працівниками у цьому періоді, надає їм право на отримання таких виплат у майбутньому.

Тобто це витрати підприємства. Вони повинні покриватися через «витратні» рахунки, а не «безпосередньо» через рахунок 44.

І тільки для підприємств державного і комунального секторів економіки можливість «витрачання» прибутку на матеріальне заохочення працівників передбачена на законодавчому рівні (див. п. 1.2 Положення про порядок бухобліку окремих активів та операцій підприємств державного, комунального секторів економіки. затвердженого наказом Мінфіну від 19.12.2006 р. № 1213).

Більше того, якщо ми, наприклад, зазирнемо в Інструкцію № 291*, то рахунок 44 (дебет рахунка) не кореспондує, наприклад, з кредитом рахунка 66.

Хоча звичайно, ніхто не має права власникам заборонити розпоряджатися своїм прибутком. І, наприклад, виплатити за рахунок нього будь-які заохочувальні виплати працівникам (тоді такі виплати дійсно здійснюватимуться за рахунок нерозподіленого прибутку (рахунок 44).

Але знову ж таки, це не ті випадки, про які йдеться в запитанні.

Щодо податківців, то в силу очевидних причин вони будуть тільки «за», якщо витрати пройдуть повз статі витрат і будуть списані підприємством за рахунок нерозподіленого прибутку.

Придбання за рахунок прибутку

У ТОВ висить нерозподілений прибуток уже протягом тривалого часу. Виплати дивідендів не буде. Чи можна за рахунок нерозподіленого прибутку придбати основний засіб? Чи достатньо для цього зробити протокол на розподіл прибутку?

Тут відразу виникає запитання: який зміст мається не увазі під словами «придбати основний засіб за рахунок нерозподіленого прибутку підприємства»?

Адже якщо підприємство прибуткове й у нього є кошти, то воно може показати придбання основних засобів як їх «звичайне» придбання в межах госпдіяльності. І потім, через нарахування амортизації, вартість основних засобів «осяде» у витратах, які зрештою зменшать фінрезультат підприємства (а отже, і його прибуток).

Більше того, «безпосередньо» відобразити в бухобліку придбання основних засобів за рахунок рахунка 44 просто не вийде.

Придбання відображатиметься «стандартними» проводками: Дт 152 — Кт 631, Дт 10 — Кт 152, Дт 311 — Кт 631. За рахунок нерозподіленого прибутку може «списуватися» тільки нарахована амортизація основних засобів. Тобто нарахування амортизації буде здійснено не за рахунок рахунків витрат, а за рахунок нерозподіленого прибутку (капіталу підприємства).

Яка економічна доцільність у цьому, якщо враховувати, що підприємство і так за даними фінзвітності є прибутковим?

При цьому варто зазначити, що використання нерозподіленого прибутку відображається на субрахунку 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді». І як зазначено в Інструкції № 291, сальдо на цьому субрахунку закривається тільки в кінці року.

Ніхто не примушує власників обов’язково розподіляти нерозподілений прибуток підприємства. При цьому що стосується спрямування прибутку «на розвиток підприємства», то вважаємо, що:

— якщо статутом товариства передбачено створення для цього спеціального фонду (що рідкість) і встановлена норма відрахуванні прибутку до цього фонду, то тоді на підставі рішення зборів учасників робляться відрахування до цього фонду за рахунок нерозподіленого прибутку;

— в інших випадках — це означає, що засновники просто дають згоду витратити кошти на передбачені рішенням засновників придбання. Ці придбання зрештою як витрати зменшать фінрезультат і прибуток наступного звітного періоду. Тобто такі «покупки» відображаються як поточні придбання.

Як зменшити показник нерозподіленого прибутку?

У ТОВ є нерозподілений прибуток. Щороку збільшується його показник. Куди можна його направляти?

Розподіл прибутку належить до виключної компетенції загальних зборів учасників товариства (пп. 11, 12 ч. 2 ст. 30 Закону про ТОВ**). І тільки учасники товариства можуть вирішити, що робити з прибутком товариства.

При цьому вони можуть прийняти рішення і не розподіляти прибуток зовсім.

1. Перший варіант використання нерозподіленого прибутку — виплата дивідендів (Дт 443 — Кт 671)***. Що тут важливе: сама по собі наявність нерозподіленого прибутку не вимагає від ТОВ обов’язкового нарахування дивідендів учасникам. Тому саме збори учасників вирішують, яку частину прибутку спрямовувати на виплату дивідендів або ж відмовитися від їх виплати зовсім.

*** Детальніше про виплату дивідендів ми писали в статті «Виплачуємо дивіденди: організаційні та податкові питання» (журнал «Бухгалтер 911», 2020, № 7).

До порядку денного щорічних зборів обов’язково потрібно включати питання про розподіл прибутку і виплату дивідендів (ч. 2 ст. 31 Закону про ТОВ). Тобто порушити питання про нарахування дивідендів загальні збори повинні обов’язково, а ось яке буде вирішення цього питання — цілком і повністю залежить від учасників.

2. Створення резервного капіталу. Створення резервного капіталу обов’язкове тільки для АТ, що розміщують як прості, так і привілейовані акції (ст. 19 Закону України «Про акціонерні товариства» від 17.09.2008 р. № 514-VI), а для ТОВ — коли вирішено викупити частку у власному статутному капіталі без його зменшення на таку частку (ст. 25 Закону про ТОВ).

В інших випадках його створення необов’язкове.

Але його створення може бути передбачене статутом товариства. При цьому навіть у цьому випадку спрямовувати частину прибутку до резервного капіталу (Дт 443 Кт 43), вважаємо, можна, тільки якщо для цього є відповідне рішення загальних зборів учасників.

І ще такий момент. У резервного капіталу є своє призначення і напрям використання — для:

(1) покриття збитків (зверніть увагу: збитків — не витрат!);

(2) виплат дивідендів за привілейованими акціями;

(3) в інших випадках, передбачених законодавством (у ТОВ відповідно — для викупу частки).

Тобто фактично це частина власного капіталу, зарезервована на «чорний день» і недоторканна для витрачання в повсякденній діяльності. Тому, наприклад, для покриття поточних витрат він не призначений.

3. Третім варіантом використання нерозподіленого прибутку може бути спрямування його на збільшення статутного капіталу (Дт 443 — Кт 40). Причому Закон про ТОВ допускає два варіанти:

(1) збільшення статутного капіталу за рахунок реінвестиції дивідендів;

(2) збільшення статутного капіталу безпосередньо за рахунок нерозподіленого прибутку, тобто навіть без прийняття рішення про нарахування дивідендів. Але будьте обережні: остання позиція податківців свідчить про те, що в цілях оподаткування (наслідків) вони розглядають цей варіант за аналогією з реінвестицією дивідендів (див., наприклад, ІПК ДПСУ від 09.10.2019 р. № 677/6/99-00-07-02-02-15/ІПК, консультацію в офіційному виданні податківців «Вісник. Офіційно про податки», 2020, № 5-6, с. 38).

4. Ну, і не зарікайтеся від четвертого варіанта: коли вам у майбутньому (зрозуміло, за рішенням загальних зборів учасників ТОВ) знадобиться спрямувати нерозподілений прибуток на погашення збитків (Дт 443 — Кт 442).

НЕРОЗПОДІЛЕНИЙ ПРИБУТОК ПІДПРИЄМСТВА, ЯК ВИКОРИСТОВУВАТИ?

Прибуток підприємства важлива частина його діяльності і функціонування. Що робити з нерозподіленим прибутком і як її списати? Виникає логічне запитання можна списати за рахунок прибутку ПДВ за податковими накладними, які постачальник не зареєстрував? Якщо це можна зробити, то чи потрібен для цього протокол зборів засновників?

Отже, все по порядку. Неправильно буде просто списувати витрати за рахунок рахунку 44 (нерозподілений прибуток), наприклад щоб їх зняли податківці. Якщо суми таких витрат є значними, то це може привести до спотворення даних у фінансовій звітності. В такому випадку сама звітність може вважатися невірною.

По-перше, для розпорядження нерозподіленим прибутком відноситься до виключної компетенції зборів учасників. Саме вони мають право вирішувати, що робити з “чистим” прибутком підприємства, і як його використовувати.

Лише в окремих випадках можна відображати витрати зменшенням особистого капіталу через рахунок 44. Наприклад, це може бути у випадку, коли виконуючи стандарти бухгалтерського обліку, витрати потрібно показати шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку або непокритого збитку на початок року, тобто рахунок 44 при:

• Виправлення помилок за минулі роки;
• При зміні облікової політики в разі впливу на минулі періоди (ретроспективний переоблік);

У всіх інших випадках, коли нерозподілений прибуток не можна чіпати згідно із законодавством, будь-які дії щодо розподілу чистого прибутку можуть відбуватися виключно на підставі рішення (протоколу) загальних зборів учасників підприємства.

По-друге, навіть незважаючи на те, що власники підприємства мають право розпоряджатися прибутком на свій розсуд, це ще не означає, що вони мають право профінансувати будь-які свої витрати. Згідно бухгалтерських правил будь-які виплати підприємства – це витрати, тому їх списувати за рахунок прибутку підприємства буде не правильно. В такому випадку фінансовий звіт буде спотворений.

Бухгалтерський облік в загальному підпорядковується Положення (стандарти) бухгалтерського обліку України. Зокрема, закріплені в главі 16 “Витрати”. І якщо витрати підприємства підпадають під визначення поняття “Витрати”, тобто зменшення активів і збільшення фінансових обов’язків, то їх використання повинно бути згідно з цими бухгалтерських правил. Тобто, витратами певного періоду можуть визнавати одночасно з отриманням прибутку, для якого вони були здійснені. А значить, вони впливають на кінцевий фінансовий результат.

Якщо не враховувати витрати, це призведе до викривлення фінансової звітності. А інформація, яка надається у фінансовій звітності повинна бути достовірною.

Така ж ситуація і з податковими накладними, які не зареєстровані у постачальника. Якщо податкова накладна не є зареєстрованою, то підприємство фактично втрачає право на податковий кредит. І оплачений постачальником ПДВ неможливо відшкодувати. Тобто, якщо податок не включено до першочергової вартості активу, то це визнається як витрати підприємства. Але, право на витрати в такому разі з’являється тільки після того, як постачальник реєструє податкові накладні.

Це стосується також і виплати за рахунок прибутку.

Законодавством встановлено, що премії та інші фінансові винагороди для працівників вважаються:

• поточними виплатами (тобто виплачуються протягом року після закінчення періоду, в якому працівник виконував відповідну роботу);
• або обов’язково, якщо робота виконана в цьому періоді і дає право працівникам на виплати в майбутньому;

Тобто, це все ж вважається витратами підприємства, які повинні бути покриті за “витратні” рахунки, а не через рахунок 44.

Тільки для підприємств державної та комунальної форм власності можливо проводити прибуток підприємства на матеріальне заохочення працівників. Це передбачено законодавством.

Звичайно, ніхто не може заборонити розпоряджатися майном на свій розсуд, і підприємство може надати працівникам матеріальне заохочення.

Податківці в силу певних причин, будуть тільки раді, що витрати підприємства проходять повз статей витрат і будуть списані за рахунок нерозподіленого прибутку.

Якщо розглянути ситуацію, де ТОВ не розподілило між собою прибуток протягом тривалого часу, то можна за рахунок цього придбати основний засіб для роботи?

Це досить не простий механізм, оскільки підприємство, яке має засоби, може купити основний засіб для діяльності за рахунок основних засобів, в рамках проведення господарської діяльності.

Відобразити в бухгалтерському обліку придбання основних засобів для функціонування підприємства не вийде на “пряму” через рахунок 44.

Така покупка буде відображена за стандартною схемою. За рахунок нерозподіленого прибутку можна списати лише нарахування амортизації основних засобів виробництва. Тобто, нарахування амортизації буде здійснено не за рахунок витрат, а за рахунок нерозподілених прибутків.

Але, ніхто не змушує власників підприємств в обов’язковому порядку розподіляти нерозподілений прибуток. Якщо це стосується прибутку на розвиток підприємства, то:

• якщо Статутом підприємства передбачено, що для цього створюється спеціальний фонд і є певна норма відрахування в цей фонд, то тоді на підставі рішення зборів учасників підприємства робиться відрахування в цей фонд за рахунок нерозподіленого прибутку. На практиці це зустрічається дуже рідко;
• у всіх інших випадках це означає, що засновники підприємства дозволяють витратити кошти на придбання необхідних засобів на підприємстві;

Ці покупки в кінцевому підсумку зменшують фінансовий результат і прибуток наступного звітного періоду. Такі покупки будуть відображатися як поточні витрати.

Як зменшити показники нерозподілених доходів?

Це відноситься виключно до компетенції загальних зборів учасників підприємства. Тільки вони зможуть вирішити, що робити з таким доходом. Також вони можуть прийняти рішення не розподіляти прибуток.

1) Одним з варіантів використання нерозподіленого прибутку може бути виплата дивідендів. Але знову ж таки, рішення зборів учасників вирішує яку частину прибутку направити на виплату дивідендів, або відмовитися від такої виплати взагалі.

2) Ще одним з варіантів може бути створення резервного капіталу. В цьому випадку є свої особливості, адже використовувати резервний капітал можна тільки в наступних випадках:

• покриття збитків підприємства;
• виплата дивідендів по привілейованих акціях;
• в інших передбачених законом випадках.

Резервний капітал це як засобу, відкладені на “чорний день” і не використовуються повсякденній діяльності.

3) Третім варіантом для використання нерозподіленого прибутку є направлення його на збільшення статутного капіталу підприємства.

4) Нерозподілений прибуток, за рішенням зборів учасників підприємства, можна використовувати на погашення збитків підприємства.

Таблиця-підказка: заповнюємо декларацію з податку на прибуток

Позначення у графі 2 таблиці: (–) – різниця зменшує фінрезультат; (+) – різниця збільшує фінрезультат.

Коротке пояснення

Відображення
в декларації

1. Податкові збитки минулих років

Суму податкових збитків, відображених у ряд. 04 декларації за минулий звітний рік, включають до витрат звітного періоду всі платники податків – незалежно від того, коригують вони фінрезультат на всі різниці чи ні (пп. 140.4.4 Податкового кодексу, далі – ПК)

2. Отримання/надання поворотної фінансової допомоги (далі – ПФД)

У податковому обліку всі платники податків відображають цю операцію за правилами бухобліку (тобто в бухобліку у них числиться кредиторська та/або дебіторська заборгованість).

Витрати/доходи за ПФД можуть бути тільки, якщо йдеться про довгострокові зобов’язання/довгострокову дебіторську заборгованість, які відображаються в балансі за їх теперішньою (дисконтованою) вартістю (п. 12 НП(С)БО 10, п. 9 НП(С)БО 11). У цьому випадку у складі витрат/доходів відображатиметься сума дисконту та амортизація дисконту.

Увага! Прострочені заборгованості/зобов’язання не дисконтуються!

3. Надання безповоротної фінансової допомоги (далі – БФД), безплатне передання
товарів, виконання робіт, надання послуг (у т. ч. неприбутковим організаціям)

Платники податків, які коригують фінрезультат на всі різниці, визначають різницю, що збільшує фінрезультат. Різниця дорівнює сумі БФД (вартості безплатно наданих товарів/робіт/послуг), перерахованій у звітному періоді (абзац перший пп. 140.5.10 ПК):

– особам, які не є платниками податку на прибуток (крім фізосіб – платників ПДФО);

– платникам, які сплачують податок за ставкою 0 % згідно з п. 44 підрозд. 4 розд. XX ПК.

Якщо отримувачами БФД/товарів/робіт/послуг є неприбуткові організації, то різниця дорівнює сумі коштів або вартості товарів (робіт, послуг), безплатно перерахованих або переданих (виконаних, наданих) таким організаціям протягом звітного (податкового) року в розмірі, який перевищує 4 % (8 %) оподатковуваного прибутку платника податків за попередній звітний рік (це показник ряд. 04 торішньої декларації) (пп. 140.5.9, 140.5.14 ПК)

Ряд. 3.1.10 (+)
3.1.13 (+)
додатка PI

4. Визнання штрафів, пені, неустойок,
виплата компенсації, відшкодування збитків

Платники податків, які коригують фінрезультат на всі різниці, визначають різницю, що збільшує фінрезультат. Різниця дорівнює сумі витрат у вигляді визнаних платником податків штрафів, пені, неустойок, нарахованих (пп. 140.5.11 ПК):

– платником податків згідно із цивільним законодавством і цивільно-правовими договорами на користь платників податку на прибуток за ставкою 0 % згідно з п. 44 підрозд. 4 розд. ХХ ПК і неплатників податку на прибуток (крім фізосіб);

– контролюючими органами та іншими органами державної влади за порушення вимог законодавства.

Також визначається різниця в сумі витрат, визнаних в обліку у вигляді відшкодування збитків, компенсації неотриманого доходу (упущеної вигоди), нарахованих згідно із цивільним законодавством і цивільно-правовими договорами, у т. ч. у сфері ЗЕД

5. Формування резерву сумнівних боргів (далі – РСБ),
списання дебіторської заборгованості

РСБ формується в сумі сумнівної дебіторської заборгованості (далі – ДЗ).

Не створювати резерв мають право (пп. 2 п. 2, п. 7 розд. I НП(С)БО 25): мікропідприємства, платники єдиного податку третьої групи і непідприємницькі товариства.

РСБ створюється тільки під ту заборгованість, яка одночасно відповідає трем умовам: є поточною, уважається фінансовим активом, не є придбаною заборгованістю або заборгованістю, призначеною для продажу.

Для цілей обліку податку на прибуток операції з РСБ та ДЗ відображаються:

– за правилами бухобліку – у платників податку на прибуток, які не коригують фінрезультат на різниці з розд. III ПК;

– за правилами пп. 139.2.1, 139.2.2 ПК – у платників, які зобов’язані коригувати фінрезультат на різниці, передбачені розд. III ПК.

Такі платники податків визначають різниці, які фінрезультат:

– збільшують – на суму витрат на формування РСБ у бухобліку (Дт 944 – Кт 38) і суму ДЗ, списаної понад суму РСБ (Дт 944 – Кт 34, 36);

– зменшують – на суму списаної ДЗ (у т. ч. за рахунок РСБ), яка відповідає податковим критеріям безнадійної заборгованості з пп. 14.1.11 ПК (ці вимоги поширюються і на списання безнадійної заборгованості, під яку резерв узагалі не формувався), а також на суму коригування (зменшення) РСБ, на яку збільшився фінрезультат згідно з національними або міжнародними бухгалтерськими стандартами (Дт 38 – Кт 719).

Увага! На час дії карантину продовжуються, зокрема, строки загальної позовної давності, установлені ст. 257 Цивільного кодексу (п. 12 розділу «Прикінцеві та перехідні положення» цього кодексу). Якщо такий строк закінчився після 11 березня 2020 року, то він не вважається таким, що минув, аж до закінчення карантину, і заборгованість із цієї причини списувати не можна!

6. Виплата дивідендів фізособам та юрособам

Виплата дивідендів фізособам (у т. ч. нерезидентам-фізособам) не потребує сплати авансового внеску з податку на прибуток (пп. 57.1 1 .3 ПК). Проте сума виплачених дивідендів має бути відображена в додатку АВ довідково (у рядках 1 та 1.1). Крім того, із суми нарахованих дивідендів слід утримати ПДФО (за ставкою 5 %, якщо емітент є платником податку на прибуток, і 9 % – якщо емітент є єдинником) і військовий збір (1,5 %).

Порядок сплати авансового внеску в разі виплати дивідендів юрособам (у т. ч. нерезидентам) установлений пп. 57.1 1 .2 ПК, а саме:

– авансовий внесок сплачується до виплати дивідендів або одночасно з їх виплатою;

– сума дивідендів до виплати не зменшується на суму авансового внеску, нарахованого за ставкою 18 %;

– реінвестиція дивідендів шляхом їх унесення до статутного капіталу (у т. ч. і нерезидентом) не звільняє платника від сплати до бюджету авансового внеску (ЗІР, категорія 102.16);

– базою нарахування авансового внеску в разі виплати дивідендів натурою є вартість виплати, зазначена у рішенні про виплату дивідендів.

Авансовий внесок сплачується із суми перевищення (СП) дивідендів, що підлягають виплаті (Д), над значенням об’єкта оподаткування за звітний рік, за результатами якого виплачуються дивіденди (ООП). Показник СП розраховується за такою формулою:

Увага! СП обчислюється тільки в тому випадку, якщо грошові зобов’язання з податку на прибуток, нараховані за звітний рік (роки), за підсумками якого (яких) виплачуються дивіденди, погашені

7. Виплата нерезиденту-юрособі доходів з українського джерела

Усі платники податку на прибуток, а також фізособи-підприємці, фізособи, які провадять незалежну професійну діяльність, платники єдиного податку (юрособи і фізособи), які у звітному році виплатили юрособі-нерезиденту дохід з українського джерела, обкладають такий дохід податком на доходи нерезидента згідно з п. 141.4 ПК.

Цим податком обкладаються доходи, перелічені в пп. «а»–«й» пп. 141.4.1 ПК, а також інші доходи нерезидента від ведення господарської діяльності на території України (наприклад, штрафи за порушення резидентом умов договору з нерезидентом) (пп. «к» пп. 141.4.1 ПК).

У загальному випадку ставка податку становить 15 % (пп. 141.4.2 ПК). Проте для деяких видів доходів діють свої ставки (зазначені в пп. 141.4.3–141.4.6 та 141.4.11 ПК).

Водночас, якщо міжнародний договір (конвенція), підписаний між Україною і країною нерезидента, передбачає інші правила оподаткування, ніж норми ПК, то застосовуються норми міжнародного договору (п. 3.2, 103.2, пп. 141.4.2 ПК). Але тільки якщо нерезидент на момент виплати доходу подав довідку (або її нотаріально посвідчену копію), яка підтверджує, що він є резидентом країни, з якою укладений міжнародний договір, а також інші документи (якщо це передбачено міжнародним договором) (п. 103.4 ПК).

Нагадуємо! У 2021 році оподатковувалися і доходи нерезидента від виробництва та/або розповсюдження реклами, зазначені в пп. 141.4.6 ПК (з 01.01.2022 пп. 141.4.6 виключений з ПК)

Додаток ПН
(на кожного нерезидента має бути заповнений
свій додаток ПН)

8. Операції з виробничими основними засобами (далі – ОЗ)

Платники податків, які не коригують фінрезультат на всі різниці, не керуються визначенням ОЗ з пп. 14.1.138 ПК. Відповідно різниці за операціями з ОЗ вони не розраховують.

Платники податків, які коригують фінрезультат на всі різниці, відображають різниці (абзац четвертий п. 138.1, абзац третій п. 138.2 ПК):

– у сумі бухгалтерської та податкової амортизації ОЗ (у т. ч. безплатно отриманих), інвестиційної нерухомості, поліпшень орендованих об’єктів (бухгалтерська амортизація збільшує фінрезультат, податкова амортизація – зменшує);

– у сумі залишкової вартості об’єкта ОЗ, визначеної за правилами НП(С)БО або МСФЗ та ст. 138 ПК, у разі продажу, ліквідації об’єкта, його передання як внеску до статутного капіталу, безплатного передання, а також у разі передання поліпшень орендованого майна (бухгалтерська залишкова вартість збільшує фінрезультат, податкова – зменшує)

9. Операції з невиробничими ОЗ

Для платників податків, які не коригують фінрезультат на всі різниці, поняття «Невиробничі ОЗ» не існує. Для них усі ОЗ є виробничими (різниці не розраховуються).

Платники податків, що коригують фінрезультат на всі різниці, відображають різниці (абзац п’ятий п. 138.1, абзац шостий п. 138.2 ПК):

– у сумі бухгалтерської амортизації ОЗ. Ця різниця збільшує фінрезультат. У податковому обліку амортизація не нараховується, тому різницю, що зменшує фінрезультат, не визначають;

– у сумі витрат на ремонт невиробничих ОЗ, включених до витрат звітного періоду за правилами НП(С)БО або МСФЗ. Ця різниця збільшує фінрезультат;

– у сумі залишкової вартості об’єкта, визначеної за правилами бухобліку, у разі продажу об’єкта ця різниця збільшує фінрезультат;

– у сумі первісної вартості придбання або виготовлення об’єкта ОЗ, а також витрат на його ремонт і поліпшення, у т. ч. включених до витрат за правилами бухобліку, у разі продажу об’єкта. Ця різниця зменшує фінрезультат. Завважимо, що сума зменшення (різниці) не може перевищувати суму доходу (виручки), отриману від такого продажу

10. Нарахування процентів за борговими зобов’язаннями перед нерезидентами

Якщо у платника, який коригує фінрезультат на всі різниці, сума боргових зобов’язань перед нерезидентами перевищує його власний капітал більше ніж у 3,5 разу, такий платник має визначити різницю за процентами (п. 140.2 ПК).

Різниця визначається як результат порівняння двох величин (показників), які розраховуються за спеціальними формулами:

– перший показник – це сума процентів за борговими зобов’язаннями перед нерезидентами, нарахована в бухобліку (розраховується за спеціальними правилами);

– другий – сума обмеження, установленого п. 140.2 ПК (максимальна сума процентів, яку дозволяється включити до витрат звітного періоду в податковому обліку).

Сума перевищення першого показника над другим дає різницю, що збільшує фінрезультат. У зв’язку із цим частина процентів нерезиденту (сума перевищення) не потрапить до витрат у разі визначення об’єкта обкладення податком на прибуток за звітний період. Цю частину процентів можна буде врахувати в наступних звітних періодах поточного року.

Якщо ж перевищення виникне за підсумками звітного року, тоді у звітних періодах наступного року до так званого старого перевищення застосовується коригування з п. 140.3 ПК. Згідно із цим пунктом, сума з ряд. 3.1.1 додатка РI до декларації за звітний рік, щорічно зменшена на 5 %, за дотримання обмежень з п. 140.2 ПК може перекочувати до ряд. 3.2.1 додатка РI до декларації подальших років. У цьому випадку матиме місце різниця, що зменшує фінрезультат

Якщо контрагентами є «особливі» нерезиденти*, покупцеві потрібно (пп. 140.5.4 ПК):

– або підтвердити, що договірна ціна операції відповідає ціні, визначеній за принципом «витягнутої руки»;

– або визначити різницю, що збільшує фінрезультат на 30 % вартості товарів, у т. ч. необоротних активів (крім активів у формі права користування за договорами оренди), робіт і послуг, придбаних в «особливих» нерезидентів. Різниця визначається тільки за підсумками звітного року

Ряд. 3.1.6.1 (+)
3.1.6.2 (+), 3.1.6.3 (+)
додатка PI

Якщо контрагентами є «особливі» нерезиденти*, продавцеві потрібно (пп. 140.5.5 1 ПК):

– або підтвердити, що договірна ціна операції відповідає ціні, визначеній за принципом «витягнутої руки»;

– або визначити різницю, що збільшує фінрезультат звітного року на 30 % вартості товарів, у т. ч. необоротних активів, робіт, послуг, реалізованих таким нерезидентам. Різниця визначається тільки за підсумками звітного року. Завважимо, що застосовувати 30 % треба до ціни реалізації (такий висновок випливає з Індивідуальної податкової консультації ДПС від 02.07.2020 № 2654/6/99-00-05-05-02-06/ІПК)

* «Особливими» називають нерезидентів, чия країна (держава, територія) реєстрації та/або організаційно-правова форма включені до Переліку, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2017 № 1045, та/або до Переліку, затвердженого постановою КМУ від 04.07.2017 № 480.

Увага! Якщо організаційно-правова форма нерезидента включена до Переліку № 480, але у звітному році нерезидент сплачував податок на прибуток або корпоративний податок, то до операцій з таким нерезидентом різниці з пп. 140.5.4 та 140.5.5 1 ПК не застосовуються (питання 6 в Узагальнюючій податковій консультації, затвердженій наказом Мінфіну від 14.05.2021 № 266).

Джерело: “Баланс” № 6 від 7 лютого 2022 року «Річна податкова звітність».